{"document_id":"ECLI:CZ:US:2016:Pl.US.18.15.1","court":"usoud","case_number":"Pl. ÚS 18/15","ecli":"ECLI:CZ:US:2016:Pl.US.18.15.1","url":"https://nalus.usoud.cz:443/Search/GetText.aspx?sz=Pl-18-15_1","decision_date":"2016-06-28","decision_type":"Nález","case_domain":"CONSTITUTIONAL","disposition_type":"NORM_ANNULLED","subject":"Protiústavnost zdanění důchodů vysokopříjmových pracujících důchodců","legal_sentence":"Z hlediska tvrzeného porušení čl. 3 odst. 1 Listiny, resp. čl. 14 Úmluvy lze konstatovat, že důvod rozlišování, který je použit zákonodárcem v nyní posuzovaném případě (tedy výše a struktura příjmu), není v kontextu účelu, pro který je tento důvod použit (stanovení daňové zátěže), takovým důvodem rozlišování, který by bylo možno podřadit pod demonstrativní výčet charakteristik vymezených v čl. 3 odst. 1 Listiny, resp. čl. 14 Úmluvy. Kritérium daňového základu je kritériem morálně neutrálním, nijak a priori podezřelým a pro daňovou legislativu běžným a v podstatě nezbytným. Porušení práva na rovné zacházení je podmíněno různým zacházením se subjekty, které se nacházejí ve stejné nebo srovnatelné situaci, aniž by existovaly objektivní a rozumné důvody pro uplatněný rozdílný přístup [srov. např. nález sp. zn. Pl. ÚS 15/02 ze dne 21. 1. 2003 (N 11/29 SbNU 79; 40/2003 Sb. )]. Rozdílné zacházení pak spočívá v odlišném daňovém zatížení druhé skupiny, přičemž toto odlišné daňové zatížení jde k tíži této skupiny, neboť je vyšší. Pro závěr o ústavnosti či protiústavnosti uvedeného řešení je rozhodující existence objektivních a rozumných důvodů vysvětlujících jak existenci napadeného odlišného zacházení, tak intenzitu, resp. formu tohoto odlišného zacházení. V nyní posuzovaném případě je podstatná nikoli sama skutečnost, že je odlišně zacházeno s \"vysokopříjmovými\" důchodci, nýbrž primárně konkrétní forma tohoto zacházení. Princip rovnosti ve vztahu k daňovému zákonodárství vyžaduje, aby daňový zákon zatěžoval daňové poplatníky rovnoměrně (srov. rozhodnutí Spolkového ústavního soudu ze dne 9. 3. 2004, 2 BvL 17/02). Jak k tomu uvedl Ústavní soud v nálezu sp. zn. Pl. ÚS 29/08 ze dne 21. 4. 2009 (N 89/53 SbNU 125; 181/2009 Sb. ), \"zásada rovnosti vyžaduje, aby každý tuzemec byl zapojen podle své způsobilosti rovnoměrně do financování státních úkolů\" (bod 45). Rovnoměrnost daňového zatížení neznamená shodnost daňové zátěže pro všechny, ale pouze naplnění postulátu, že s odlišnými je třeba zacházet odlišně, se stejnými stejně, přičemž míře odlišnosti subjektů či situací musí odpovídat právě míra odlišnosti právní regulace. Rovnoměrné daňové zatížení pak znamená, že je třeba daňové poplatníky se stejnou (obdobnou) finanční výkonností rovněž stejně (obdobně) zdanit, resp. že zdanění vyšších příjmů musí být ve srovnání s daňovým zatížením nižších příjmů přiměřené (srov. též rozhodnutí Spolkového ústavního soudu ze dne 29. 9. 2015, 2 BvR 2683/11, či ze dne 30. 9. 2015, 2 BvR 1066/10 a 2 BvR 1961/10). Zde Ústavní soud připomíná i v daňové teorii uznávaný princip tzv. horizontální spravedlnosti: poplatníci, kteří mají relativně stejně vysokou platební schopnost, by měli platit stejnou daň, přičemž by nemělo být rozlišováno, jaký zdroj (původ příjmu) se daní. V nyní posuzovaném případě rozdíl mezi daňovým zatížením v rámci obou popsaných skupin spočívá ve zdanění celého vypláceného důchodu v případě jedné skupiny, na rozdíl od zdanění pouze části důchodu přesahující 36násobek minimální mzdy v případě skupiny jiné. Tento daňový rozdíl je však poměrně zásadní a může činit až 49 680 Kč pro rok 2015 (zdanění částky odpovídající 36násobku minimální mzdy v roce 2015, tedy zdanění 331 200 Kč sazbou 15 %) či pro rok 2016 až 53 460 Kč (zdanění částky odpovídající 36násobku minimální mzdy v roce 2016, tedy zdanění 356 400 Kč sazbou 15 %). V modelovém případě, kdy dva důchodci dosahující shodné roční výše starobního důchodu odpovídající 36násobku minimální mzdy, přičemž výše jejich jiných příjmů předvídaných napadeným ustanovením zákona č. 586/1992 Sb. , o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů, se bude lišit pouze \"o korunu\" (např. jeden bude mít příjmy ve výši 840 000 Kč, druhý jen minimálně vyšší), bude se jejich daňová zátěž lišit (v roce 2016) o více než 53 tisíc Kč (abstrahuje se od detailů výpočtu výše daně z příjmů, včetně zaokrouhlování apod.). Totožný efekt nastane i v případě, že pracující příjemci důchodu budou mít zcela shodný celkový disponibilní příjem (tvořený jak důchodem, tak jinými příjmy podléhajícími zdanění), přičemž lišit se bude pouze vnitřní rozložení těchto příjmů dle zdrojů příjmu (o částku příjmů přesahující hranici 840 000 Kč u jednoho z poplatníků bude vyšší důchod druhého z poplatníků, který uvedenou hranici příjmů nepřekročí). Rozdíl ve zdanění může opět činit až desítky tisíc korun navzdory tomu, že oba mají celkový disponibilní příjem ve stejné výši. Dochází tak zde ke zcela extrémnímu nepoměru mezi odlišností v daňové zátěži v relaci k odlišnosti ve výši příjmů. Obecně lze akceptovat, že vyšší příjmy daňových poplatníků vedou k odlišnému zacházení např. v podobě vyšších daňových sazeb. V opačném případě by bylo protiústavní jakékoli progresivní zdanění. Avšak i v těchto případech musí odlišnost zacházení korespondovat právě míře odlišnosti posuzovaných subjektů, tj. typicky právě rozdílu ve výši příjmů. U progresivního zdanění (též v podobě např. tzv. solidárního zvýšení daně podle § 16a zákona o daních z příjmů ) se tak vyšší sazbou zdaňují pouze ty příjmy, které určitou hranici přesahují, čímž je zajištěna právě rovnost zacházení v rámci určitého daňového pásma (shodné zdanění do určité výše příjmů), a naopak je umožněno odlišné zdanění ve vztahu k těm příjmům, které představují onu rozdílnost posuzovaných subjektů (tj. např. odlišná daňová sazba pro příjmy přesahující určitou hranici). Napadená právní úprava je však s touto logikou v příkrém rozporu, neboť daňově odlišně nezatěžuje tu část příjmu, která je relevantní pro rozlišení uvedených skupin, ale zatěžuje příjem zcela odlišný (ve formě důchodu), a to navíc příjem, který může být u obou skupin naopak zcela shodný, tudíž příjem, který není pro rozlišení mezi oběma skupinami vůbec relevantní. Nadto je tento příjem (důchod) zdaněn skokově, tj. bez možnosti podchytit a zohlednit relevantní příjmové rozdíly mezi oběma skupinami důchodců. Míru odlišného zacházení však může ospravedlnit právě míra odlišnosti skupin, se kterými je odlišně zacházeno. Lze sice akceptovat argumenty pro samotnou skutečnost odlišného daňového zacházení s \"vysokopříjmovými\" důchodci, pro formu a intenzitu odlišného zacházení dle napadené právní úpravy však již Ústavní soud žádné věcné a racionální ospravedlnění neshledává. Nelze totiž jakkoli rozumně zdůvodnit, že rozdíl (v typově shodném) příjmu ve výši několika korun může vést k daňovému rozdílu ve výši až několika desítek tisíc korun. Jde tak o případ svévole při rozlišování situací či subjektů, který je v rozporu s právem na rovné zacházení.","metadata_regulation_keys":["182/1993:§64","267/2014","346/2010","586/1992:§4","586/1992:§35b","120/1976:čl26","2/1993:čl11","2/1993:čl26","2/1993:čl3","2/1993:čl1","209/1992:čl14","209/1992:čl1"],"analysis":{"proceedingType":"NORM_CONTROL_STATUTE","subject":"Protiústavnost zdanění důchodů vysokopříjmových pracujících důchodců","facts":[{"sourceRefs":["S0013"],"text":"Do konce roku 2010 byly pravidelně vyplácené důchody a penze osvobozeny od daně z příjmů fyzických osob do výše 36násobku minimální mzdy platné k 1. lednu kalendářního roku."},{"sourceRefs":["S0010","S0014"],"text":"S účinností od 1. 1. 2011 bylo do zákona o daních z příjmů vloženo ustanovení § 4 odst. 3, které vylučuje toto osvobození u poplatníků, jejichž součet příjmů ze závislé činnosti, samostatné činnosti a nájmu přesáhne ve zdaňovacím období 840 000 Kč; v takovém případě podléhá zdanění celý důchod."},{"sourceRefs":["S0018"],"text":"Pro zdaňovací období let 2013 až 2015 byla aplikace § 4 odst. 3 dočasně vyloučena zákonným opatřením Senátu č. 344/2013 Sb., a to v návaznosti na nemožnost pracujících důchodců uplatnit základní slevu na dani."},{"sourceRefs":["S0019"],"text":"Zákonem č. 267/2014 Sb. bylo pro zdaňovací období roku 2015 opětovně zavedeno zdanění celého důchodu podle § 4 odst. 3, neboť pracujícím důchodcům byla navrácena základní sleva na dani."},{"sourceRefs":["S0006","S0022","S0025"],"text":"Skupina 17 senátorů napadla § 4 odst. 3 zákona o daních z příjmů u Ústavního soudu s tvrzením, že porušuje princip rovnosti, vlastnické právo a právo získávat prostředky prací, a to zejména pro svou skokovou a svévolnou povahu."}],"legalQuestions":[{"issueType":"FUNDAMENTAL_RIGHT","question":"Zda napadené ustanovení § 4 odst. 3 zákona o daních z příjmů porušuje princip rovnosti a zákaz svévole podle čl. 1 Listiny a čl. 26 Paktu.","courtAssessment":{"sourceRefs":["S0150","S0155","S0158","S0159","S0163"],"testApplied":"ARBITRARINESS_EXCLUSION","text":"Ústavní soud dospěl k závěru, že napadené ustanovení porušuje čl. 1 větu první Listiny a čl. 26 větu první Paktu, neboť míra odlišného zacházení mezi skupinami důchodců je zcela zjevně nepřiměřená míře odlišností, kterou tyto skupiny vykazují. Rozdíl v daňové zátěži až desítky tisíc korun při minimálním rozdílu v příjmech (např. o jednu korunu) je svévolný a postrádá racionální zdůvodnění. Zákonodárce nepostupoval v souladu s požadavkem rovnoměrného daňového zatížení.","outcome":"VIOLATION_FOUND"},"arguments":[{"argument":"Napadené ustanovení vytváří dvě skupiny důchodců podle výše jiných příjmů, přičemž překročení hranice 840 000 Kč o jedinou korunu vede ke zdanění celého důchodu, což je svévolné a neodůvodněné. Rozlišovací kritérium není racionální a způsobuje extrémní rozdíl v daňové zátěži (až 50 000 Kč) při minimálním rozdílu v příjmech.","courtTreatment":"ACCEPTED","courtSourceRefs":["S0150","S0155","S0158","S0159"],"sourceRefs":["S0025","S0026","S0030"],"importance":"CORE","parties":["skupina 17 senátorů Senátu Parlamentu České republiky"],"courtExplanation":"Ústavní soud shledal, že míra odlišného zacházení je zcela nepřiměřená míře odlišnosti skupin, a že pro formu a intenzitu odlišného zacházení neexistuje věcné a racionální zdůvodnění. Rozlišení je svévolné."}],"id":"LQ001","raisedBy":["skupina 17 senátorů Senátu Parlamentu České republiky"],"precedent_cited_by_counts":{"FOLLOWED":1,"REFERENCED":1},"arguments_hidden":1,"precedent_relies_on_gated":true,"precedent_relies_on_count_hidden":3,"precedent_relies_on_superseded":false},{"issueType":"FUNDAMENTAL_RIGHT","question":"Zda napadené ustanovení porušuje právo na ochranu vlastnictví podle čl. 11 Listiny a čl. 1 Dodatkového protokolu k Úmluvě.","courtAssessment":{"sourceRefs":["S0117","S0118"],"testApplied":"ARBITRARINESS_EXCLUSION","text":"Ústavní soud neshledal porušení čl. 11 Listiny ani čl. 1 Protokolu č. 1, neboť napadená úprava je založena zákonem, sleduje legitimní cíl (zvýšení příjmů, solidarita) a nemá rdousící efekt. Intenzita zásahu není extrémní.","outcome":"NO_VIOLATION"},"arguments":[],"id":"LQ002","raisedBy":["skupina 17 senátorů Senátu Parlamentu České republiky"],"arguments_hidden":2},{"issueType":"FUNDAMENTAL_RIGHT","question":"Zda napadené ustanovení porušuje právo na svobodnou volbu povolání a právo získávat prostředky prací podle čl. 26 Listiny.","courtAssessment":{"sourceRefs":["S0167","S0168"],"testApplied":"ARBITRARINESS_EXCLUSION","text":"Ústavní soud neshledal porušení čl. 26 Listiny, neboť napadená úprava nezasahuje do samotné možnosti podnikat nebo získávat prostředky prací. Daňová zátěž není rdousící.","outcome":"NO_VIOLATION"},"arguments":[],"id":"LQ003","raisedBy":["skupina 17 senátorů Senátu Parlamentu České republiky"],"arguments_hidden":1},{"issueType":"FUNDAMENTAL_RIGHT","question":"Zda je napadené ustanovení v rozporu s čl. 3 odst. 1 Listiny a čl. 14 Úmluvy (zákaz diskriminace).","courtAssessment":{"sourceRefs":["S0136"],"testApplied":"ARBITRARINESS_EXCLUSION","text":"Ústavní soud neshledal porušení čl. 3 odst. 1 Listiny ani čl. 14 Úmluvy, neboť tato ustanovení nejsou na posuzovaný případ aplikovatelná. Rozlišovací kritérium (výše příjmu) není v daňové oblasti podezřelé.","outcome":"NO_VIOLATION"},"arguments":[],"id":"LQ004","raisedBy":["skupina 17 senátorů Senátu Parlamentu České republiky"],"arguments_hidden":1},{"issueType":"OTHER","question":"Zda napadené ustanovení porušuje princip předvídatelnosti právní regulace a právní jistoty.","courtAssessment":{"sourceRefs":["S0104"],"testApplied":"ARBITRARINESS_EXCLUSION","text":"Ústavní soud neshledal porušení principu předvídatelnosti, neboť napadená úprava je jasná, dostupná a předvídatelná. Poplatníci si museli být vědomi existence ustanovení od roku 2011.","outcome":"NO_VIOLATION"},"arguments":[],"id":"LQ005","raisedBy":["skupina 17 senátorů Senátu Parlamentu České republiky"],"arguments_hidden":1}],"review":{"scope":{"challengedActs":[{"sourceRefs":["S0009"],"description":"§ 4 odst. 3 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů","type":"STATUTE"}],"allegedViolations":[{"regulations":"čl. 1 Listiny, čl. 3 odst. 1 Listiny, čl. 26 Paktu, čl. 14 Úmluvy","right":"právo na rovné zacházení a zákaz diskriminace"},{"regulations":"čl. 11 odst. 1 a 5 Listiny, čl. 1 Dodatkového protokolu k Úmluvě","right":"právo na ochranu vlastnictví"},{"regulations":"čl. 26 odst. 1 a 3 Listiny","right":"právo na svobodnou volbu povolání a právo získávat prostředky prací"}]},"admissibility":{"overallStatus":"ADMISSIBLE","reason":"Návrh byl podán oprávněným subjektem (skupina 17 senátorů) a splňuje podmínky řízení.","sourceRefs":["S0033"]},"findings":[{"reason":"Napadené ustanovení představuje svévolné rozlišení bez racionálního zdůvodnění, míra odlišného zacházení je nepřiměřená.","regulations":"čl. 1 Listiny, čl. 26 Paktu","reasonSourceRefs":["S0163"],"right":"právo na rovné zacházení (čl. 1 Listiny, čl. 26 Paktu)","outcome":"VIOLATED","precedent_cited_by_counts":{"FOLLOWED":1,"REFERENCED":3},"precedent_followed_by_superseded_hidden":1},{"reason":"Daňová povinnost je založena zákonem, sleduje legitimní cíl a nemá rdousící efekt.","regulations":"čl. 11 Listiny","reasonSourceRefs":["S0118"],"right":"právo na ochranu vlastnictví (čl. 11 Listiny)","outcome":"NOT_VIOLATED","precedent_cited_by_counts":{"DISTINGUISHED":1,"FOLLOWED":1,"REFERENCED":4},"precedent_superseded_gated":true,"precedent_superseded_count_hidden":1,"precedent_superseded_usage":"DISTINGUISHED"},{"reason":"Jádro práva není dotčeno, daň není rdousící.","regulations":"čl. 26 Listiny","reasonSourceRefs":["S0167"],"right":"právo na svobodnou volbu povolání a právo získávat prostředky prací (čl. 26 Listiny)","outcome":"NOT_VIOLATED"},{"reason":"Ustanovení nejsou aplikovatelná na posuzovaný případ.","regulations":"čl. 3 odst. 1 Listiny, čl. 14 Úmluvy","reasonSourceRefs":["S0136"],"right":"zákaz diskriminace (čl. 3 odst. 1 Listiny, čl. 14 Úmluvy)","outcome":"NOT_VIOLATED"}]},"dispositionType":"NORM_ANNULLED","operativeOrders":[{"targetAct":"§ 4 odst. 3 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů","kind":"ANNUL_NORM","text":"Ustanovení § 4 odst. 3 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů, se ruší dnem vyhlášení tohoto nálezu ve Sbírce zákonů."}],"dissentingOpinions":[{"summary":"Soudce Jan Musil nesouhlasil s výrokem a odůvodněním. Domníval se, že napadené ustanovení není protiústavní, a že Ústavní soud měl zachovat zdrženlivost. Rovněž zpochybnil aktivní legitimaci navrhovatelů, neboť někteří z nich hlasovali pro přijetí zákona.","judges":["Jan Musil"]}],"precedentLinks":[{"fileNumber":"Pl. ÚS 31/13","sourceRefs":["S0160"],"usage":"DISTINGUISHED","proposition":"Nález Pl. ÚS 31/13 se týkal slevy na dani pro pracující důchodce s nejnižšími příjmy, zatímco nyní jde o vysokopříjmové důchodce, ale princip rovnosti je třeba aplikovat i zde.","resolvedDecisionId":"ECLI:CZ:US:2014:Pl.US.31.13.1","precedent_source_units":["legal_question:1000"],"precedent_target_units":["interpretation:900000","legal_sentence:990000","legal_question:3000","finding:950001"],"precedent_target_id":"ECLI:CZ:US:2014:Pl.US.31.13.1"}],"caseDomain":"CONSTITUTIONAL"},"found":true,"legal_sentence_precedents":{"cited_by_counts":{"DISTINGUISHED":1,"FOLLOWED":3,"REFERENCED":2},"superseded_gated":true,"superseded_count_hidden":1,"superseded_usage":"DISTINGUISHED"},"precedent_superseded_count":3,"precedent_superseded_gated":true,"precedent_superseded_usage":"DISTINGUISHED","precedent_followed_by_superseded_hidden":2,"public_gate":{"mode":"public","precedent_links_hidden":4,"precedent_superseded_hidden":3,"arguments_hidden":6,"arguments_preview":1,"continuity_hidden":0,"continuity_preview":1,"relations_preview":1,"login_path":"/api/auth/oauth/keycloak/start","indexable":true,"canonical_url":"https://fragmea.com/judikatura/rozhodnuti/ECLI:CZ:US:2016:Pl.US.18.15.1","json_url":"https://app-api.fragmea.com/api/public/v3/decision/ECLI:CZ:US:2016:Pl.US.18.15.1"}}